A Kúria
mint felülvizsgálati bíróság
ítélete
Az ügy száma: Kfv.I.35.300/2017/5.

A tanács tagjai: Dr. Hajnal Péter a tanács elnöke, Dr. Heinemann Csilla előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva bíró

A felperes: felperes neve 	
	
A felperes képviselője: Domokos Ügyvédi Iroda (ügyintéző: dr. Domokos Katalin ügyvéd) 
	
Az alperes: Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság (alperes címe)
	
Az alperes képviselője: Dr. Szép Orsoly kormánytisztviselő
	
A per tárgya: adóhatósági határozat bírósági felülvizsgálata

A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: felperes 10. szám alatt
	
A felülvizsgálni kért jogerős határozat: Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 19.K.32.423/2016/8. 

Rendelkező rész 
A Kúria a Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 19.K.32.423/2016/8. számú ítéletét hatályában fenntartja.

Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg 15 napon belül az alperesnek 20.000 (húszezer) forint felülvizsgálati perköltséget.

Kötelezi a felperest, hogy fizessen meg az államnak - külön felhívásra - 501.800 (ötszázegyezer-nyolcszáz) forint felülvizsgálati eljárási illetéket.

Az ítélet ellen felülvizsgálatnak nincs helye.
Indokolás
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1]	A felperes 1984. január 15. napjától állt munkaviszonyban a M. Zrt.-nél és annak jogelődjénél újságíró munkatárs, műsorvezető, szerkesztő, vezető szerkesztői munkakörben. 2010 évben a M. Zrt. a munkavállalók részére önkéntes távozási programot (továbbiakban: ÖTP-program)  hirdetett meg, melynek keretében bármely munkavállaló meghatározott feltételek mellett kezdeményezhette munkaviszonya közös megegyezéssel történő megszüntetését. A felperes kezdeményezte munkaviszonya megszüntetését, amely 2010. június 23. napján kelt megállapodás szerint közös megegyezéssel 2010. október 31. napjával került megszüntetésre. A megállapodásban rögzítették, hogy a részére kifizetendő összeg a munkaviszony megszüntetéséig járó munkabér, a munkaviszony megszüntetéséig járó időarányos, ki nem vett rendes szabadság pénzbeli megváltásából és további 21 hónap 25 nap átlagkeresetének megfelelő összegből áll. Ekként 12.625.883 Ft került kifizetésére a felperes részére. A munkáltató 73.500 Ft után az általános szabályok szerint vonta le a személyi jövedelemadót és járulékot, az a feletti rész után pedig az egyszerűsített közteherviselési hozzájárulásról szóló 2005. évi CXX. törvény (továbbiakban Ekho tv.) alapján állapította meg a fizetendő terheket. 

[2]	A munkáltató utólag rájött arra, hogy az ÖTP-programmal összefüggésben teljesített - megállapodás szerinti bér - kifizetésekor nem a jogszabályi előírásoknak megfelelően járt el. Állásfoglalást kért a Nemzetgazdasági Minisztériumtól, melynek értelmében az adófizetési kötelezettséget a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (továbbiakban: Szja tv.) rendelkezései szerinti munkaviszonyból származó jövedelemként kellett volna megállapítani. Ezt követően a munkáltató önrevíziót nyújtott be, valamint a 2013. február 27. napján a le nem vont járulék adókülönbözetről az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 29., 30. §-ában foglaltak szerint bejelentést tett. 

[3]	A fentiek alapján az adóhatóság 2015. december 3. napján kelt 2411430904 számú határozatával azt állapította meg, hogy a felperes részére megállapodás szerinti bérkifizetés jogcímén megszerzett 12.625.883 Ft jövedelem összegét 5.517.936 Ft adóhátralék terheli. A levont egészségügyi hozzájárulás miatt 1.428.527 Ft túlfizetés jóváírását rögzített. 

[4]	A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes a 2061061900 számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Hangsúlyozta, hogy az Ekho tv-ben megfogalmazott kedvezmény nem bármilyen tevékenységhez, hanem a jogszabályban meghatározott tevékenységekhez kapcsolódik. Márpedig a felperes nem tevékenységére, hanem jogviszonyának megszűnésére tekintettel kapta a megállapodás szerinti bért. Irreleváns, hogy egyéb módszer hiányában a munkáltató úgy határozta meg a megállapodás szerinti bért, mintha rendes felmondás történt volna. A jogviszony megszűnése nem rendes felmondással, hanem közös megegyezéssel történt, emiatt végkielégítésről sem lehet szó. Mindezek miatt a közterheket nem az Ekho tv., hanem az általános szabályok szerint kellett volna megállapítani és kifizetni. 
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[5]	A felperes keresetében vitatta az alperes jogi álláspontját és hangsúlyozta, hogy munkaviszonyának fennállása alatt alapbért kapott, mely után adózott, ugyanakkor a prémium után az ekho szabályait alkalmazta, az ekho választására egyértelműen jogosult volt. A törvény preambulumából csak a kedvezményezni kívánt tevékenység állapítható meg, nem pedig a tevékenység ellenértékének osztályozása. Az Ekho tv. maga sem tesz különbséget munkabér és végkielégítés között. Utalt az Ekho tv. 3. § (1)-(2) bekezdéseiben foglaltakra és arra, hogy a különböző jogcímeken történő kifizetések megkülönböztetésének nincs jogalapja.

[6]	A közös megegyezés pusztán a megszüntetés módja volt, a felperes 26 évi munkaviszonyára tekintettel kapta a megállapodásban foglalt összeget, a kiszámítás alapja az átlagkeresete volt. Mind a végkielégítés, mind az a megállapodás szerinti bér az Ekho tv. 1. § (1) bekezdésében szereplő tevékenység ellenértékeként adott juttatás a munkabér kereset elnevezéstől függetlenül. Az alperes a felperes kárára szűkítően értelmezi az Ekho tv. előírásait. Ezen túlmenően összegszerűségében is vitatta az alperesi határozatot. 

[7]	Az alperes ellenkérelmében a határozatában foglalt indokait fenntartva a kereset elutasítását indítványozta.
Az elsőfokú ítélet
[8]	Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította. Hangsúlyozta, hogy azt kellett eldönteni a perben, hogy a felperes a korábban kifejtett tevékenységének ellenértékeként kapta a megállapodás szerinti bért vagy sem. E tekintetben az alperes álláspontját jogszerűnek találta, mert a felperes nem a korábbi tevékenységére figyelemmel és nem annak ellenértékeként kapta a megállapodás szerinti bért, hanem azért, mert a munkáltatója által meghirdetett programban részt vett. A felperes azért kapta ezt az összeget, hogy a foglalkoztatónál kifejtett tevékenysége és foglalkoztatása megszűnjön. A megállapodás sem tartalmaz olyat, hogy korábbi tevékenységére tekintettel kapta meg a pénzösszeget. 

[9]	A bíróság nézete szerint a jogcím releváns, hiszen a Munka törvénykönyvéről szóló 1992. évi XXII. törvény (továbbiakban: Mt.) is tartalmazza, hogy felmondás esetén is kizárólag a felmondási időre jár a díjazás, és az Mt. értelmében többek között a végkielégítés sem tekinthető a tevékenység ellenértékének. Az Mt. szabályozásából az következik, hogy jogcímenként különböző a szabályozás, a munkaviszony és annak megszüntetése nem azonos díjazással jár és nem feltétlenül esik azonos szabályozás alá. Megítélése szerint az alperes jogszerűen hivatkozott az Mt. 141., 151. és 87. §-ainak rendelkezéseire, mert e jogszabályhelyekből egyértelműen kitűnik, hogy a jogalkotó kizárólag azt tekinti a tevékenység ellenértékének, amikor a munkavállaló ténylegesen munkát végez, ugyanakkor az olyan jogcímek, amikor ténylegesen nem végez munkát a felperes, az nem tekinthető a tevékenység ellenértékének. A felperes jogviszonyának megszűnésével kapcsolatban tényleges tevékenységet nem végzett, így az nem esik az Ekho tv. hatálya alá. 

A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[10]	A jogerős ítélet ellen a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet a jogerős ítélet hatályon kívül helyezése és keresetének teljesítése érdekében. Álláspontja szerint az ítélet az Ekho tv-t tévesen értelmezte, erre figyelemmel jogszerűtlenül állapított meg terhére adófizetési kötelezettséget. 

[11]	Érvelése szerint az ítélet indokolásának nem megfelelő a kiinduló pontja, mivel már szűkítve teszi fel a vizsgálandó kérdést, amikor csupán azt vizsgálja, hogy a felperesnek a munkáltatótól munkaviszonyának megszűnésekor kapott megállapodás szerinti bére tevékenysége ellenértéke-e. 

[12]	Az Ekho tv. 1. § (1) bekezdése értelmében törvényben meghatározott tevékenységek ellenértékeként fizetett bevétel után a magánszemélyek a közteherviselési kötelezettségeiket az Ekho tv. szerint teljesíthetik. A törvény a fogalom-meghatározások körében nem határozza meg, hogy mely bevételekre alkalmazható és melyekre nem, azaz nem tesz különbséget a különböző jogcímen kapott juttatások között. Nem tesz különbséget munkabér, végkielégítés, szabadságmegváltás, azaz a különböző jogcímen történő kifizetések között, így az Ekho tv-ben meghatározott „munkaviszonyból származó jövedelmet", máshol pedig „bevételt" egy egységként kell kezelni és nem lehet önkényesen kivenni vagy hozzátenni különböző jogcímeken történő kifizetéseket. Az Ekho tv. 3. § (1) bekezdése az ekho-val teljesíthető közterhek megfizetésének feltételéül azt szabta, hogy a magánszemély munkaviszonyból szerezzen olyan jövedelmet, amely után a közteherviselési kötelezettségek teljesítése az általános szabályok szerint történik. A 3. § (2), (3) bekezdéseiből pedig  az következik, hogy a munkavállalónak a „munkaviszonyból származó jövedelme", „a munkavállaló bevétele"- függetlenül annak megnevezésétől- a jelen esetben a „megállapodás szerinti bérként" kifizetett juttatása is a törvény hatálya alá esik. 

[13]	A különböző jogcímeken történő kifizetések megkülönböztetésének azért sincs alapja, mert a felperesnek egy jogviszonya állt fenn a munkáltatóval, melynek keretében minden kifizetést a munkaviszonyra tekintettel teljesítettek. A munkaviszony megszűnésekor teljesített kifizetés nem függetleníthető az alapjogviszonytól. A közös megegyezés nem külön megállapodásként, hanem kizárólag a munkaviszony megszüntetésének módjaként értelmezhető, ezért nézete szerint a munkaviszony megszűnésekor a munkáltató által a munkavállalónak teljesített kifizetések osztják a munkaviszony alatt teljesített kifizetések jogi sorsát, így az adózás módját is.

[14]	Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását kérte. 

A Kúria döntése és jogi indokai
[15]	A felperes felülvizsgálati kérelme alaptalan.

[16]	Helytállóan fogalmazta meg az elsőfokú bíróság ítélete az eldöntendő kérdést, abban kellett állást foglalnia, hogy a felperes munkaviszonya megszüntetésére tekintettel kapott összeg az Ekho tv. 1. § (1) bekezdésében szereplő, a 3. § (1) bekezdésében felsorolt tevékenység ellenértékeként minősíthető összeg-e mert csak ebben az esetben vonatkoztatható rá a törvényben meghatározott adózási mód.

[17]	Az ekho alkalmazhatóságának általános szabálya azt rögzíti, hogy az Ekho tv-ben meghatározott foglalkozásnak megfelelő tevékenységet munkaviszonyban folytató magánszemély a tevékenység ellenértékeként fizetett bevételre alkalmazhatja az ekhót.

[18]	A „tevékenység ellenértékén" az Mt. 141. §-a szerint meghatározott díjazást kell érteni. Az Mt. a munkabér fogalmát nem határozza meg, ezért esetenként kell eldönteni, hogy a munkaviszony alapján a munkavállalónak kifizetett valamilyen összeg munkabérnek minősül-e. Ebből a szempontból nem a juttatás elnevezésének, hanem a juttatás tényleges tartalmának van jelentősége. Ha a munkavállaló a juttatást a munkaviszonybeli kötelezettségének teljesítésére tekintettel kapta, az munkabérnek minősül, míg a munkavégzéssel összefüggésben felmerült költségeinek fedezetére kapott összeg költségtérítésnek. (EBH 2000.251.)

[19]	Nem tévedett az elsőfokú bíróság, mikor azt vizsgálta, hogy a felperes az összeget munkaviszonybeli kötelezettségének teljesítésének ellenértékeként kapta vagy sem. 

[20]	A Kúria álláspontja szerint a tevékenység ellenértékeként kell megítélni azon díjazásokat, amiket a munkavállaló az Mt. 151. §-a alapján kap. Ennek magyarázata, hogy a törvény olyan helyzetbe kívánja hozni a munkavállalót a díjazás tekintetében, mintha munkát végzett volna. A felmondási időre járó összeget is ekként kell kezelni, mert a felmondási idő a munkaviszony időtartamának a része. Hiszen a díjazás ezen formája arra az időtartamra jár, amikor a munkavállaló nem végez ugyan munkát, de e járandósággal a törvény olyan helyzetbe hozza, mintha munkát végzett volna, így a tevékenység ellenértékét pótló díjazásra alkalmazható az ekho. 

[21]	A felek által kötött megállapodás szerinti bért a felperes nem a munkaviszonybeli kötelezettségének ellenértékeként kapta, hanem arra figyelemmel, hogy foglalkoztatása, tevékenysége megszűnik. Ez egyfajta „bánatpénz"-nek tekinthető, amelyet azonban nem lehetett a tevékenysége ellenértékeként tekinteni, így arra az ekho szerinti adózás nem volt választható.

[22]	Nem osztja a Kúria a felperesnek azt az érvelését, hogy azért nem lehet a munkaviszonyra tekintettel kifizetett összegeket eltérően kezelni, mert a munkavállalónak csupán egyszer kell nyilatkoznia az adózási kedvezmény igénybevételéről. Nem ez képezi az elhatárolás alapját, hanem az a megkülönböztető ismérv, hogy a tevékenység ellenértékeként került-e az kifizetésre és a fentebb kifejtett okfejtés alapján vannak olyan a munkaviszonyra figyelemmel kifizetett összegek is, melyre az ekho adózás nem alkalmazható. (pl.: betegszabadság, táppénz, végkielégítés)

[23]	Mindezekre tekintettel a Kúria a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján eljárva a helytálló jogerős ítéletet hatályában fenntartotta.
A döntés elvi tartalma
[24]	Nem lehet a tevékenység ellenértékeként megítélni azt az összeget, amelyet a munkavállaló nem ilyen célból, hanem a foglalkoztatónál kifejtett tevékenysége és foglalkoztatása megszűnésére tekintettel kap.

Záró rész
[25]	A felperes a Pp. 78. § (1) bekezdése alapján köteles pervesztessége következményeként a felülvizsgálati perköltséget az alperes részére megfizetni. Annak összegét a Kúria arra tekintettel állapította meg, hogy a felülvizsgálati ellenkérelem benyújtására még 2017. december 31é-t megelőzően sor került, tehát erre a tevékenységre még jár a jogtanácsosi munkadíj. Ugyanakkor a tárgyalás tekintetében jogtanácsosi munkadíjat nem számolt el, mivel 2018. január 1-jével az új polgári perrendtartásról és az ügyvédi tevékenységről szóló törvénnyel összefüggő, valamint egyéb igazságügyi tárgyú miniszteri rendeletek módosításáról szóló 20/2017. (XII.21.) IM Rendelettel módosított a bírósági eljárásban megállapítható ügyvédi költségekről szóló 32/2003. (VIII.22.) IM Rendelet 1. § (1) bekezdése alapján csak az ügyvéd, illetve kamarai jogtanácsos részére állapítható meg, az alperesi képviselő pedig nem jogtanácsos, hanem jogi szakvizsgával rendelkező kormánytisztviselő.

[26]	A pervesztes felperes az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény (a továbbiakban Itv.) 50. § (1) bekezdés és 62. § (1) bekezdés h) pontjában írtakra figyelemmel a felülvizsgálati eljárás illetékét köteles az államnak megfizetni a költségmentesség alkalmazásáról a bírósági eljárásban szóló 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 13. § (2) bekezdése alapján. Miután az alperesi határozat fizetési kötelezettséget írt elő, ezért annak mértékének megállapításakor nem a tételes illetékfizetési előírást, hanem a pertárgyértékhez igazodó előírást kellett alkalmazni, annak alapját pedig a felperes által fizetendő adókülönbözet mértéke jelentette. A Kúria a fizetendő illeték megállapításakor számításba vette, hogy a felperes felülvizsgálati kérelmén 50.000 Ft-ot már megfizetett.

[27]	A Kúria a felülvizsgálati kérelmet a felperes kérelme alapján tárgyaláson bírálta el.
Budapest, 2018. február 15.
dr. Hajnal Péter sk. a tanács elnöke, dr. Heinemann Csilla sk. előadó bíró, Huszárné dr. Oláh Éva sk. bíró