A Kúria
mint felülvizsgálati bíróság
ítélete
Az ügy száma: 	Kfv.I.35.148/2016/5.

A tanács tagjai: . Hajnal Péter a tanács elnöke, Huszárné dr. Oláh Éva előadó bíró, dr. Heinemann Csilla bíró 

A felperes: 	
A felperes képviselője: dr. Botykai Rita ügyvéd
	
Az alperes: Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság, mint a Nemzeti Adó-és Vámhivatal Közép-magyarországi Regionális Adó Főigazgatóság jogutódja (fél címe) 	
	
Az alperes képviselője: dr. Nagy Gábor jogtanácsos
	
A per tárgya: adóügyben hozott közigazgatási határozatba

A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: felperes
	
A felülvizsgálni kért jogerős határozat: Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 30.K.34.329/2014/9. számú ítélete
Rendelkező rész 
A Kúria a Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 30.K.34.329/2014/9. számú ítéletét, valamint az alperes 2927688244 számú határozatát - az elsőfokú határozatra is kiterjedően - hatályon kívül helyezi, és az elsőfokú hatóságot új eljárásra kötelezi.

Kötelezi az alperest, hogy 15 nap alatt fizessen meg a felperesnek 80.000 (nyolcvanezer) forint együttes elsőfokú és felülvizsgálati perköltséget.

A kereseti és a felülvizsgálati eljárási illetéket az állam viseli.

Az ítélet ellen felülvizsgálatnak nincs helye.

Indokolás
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás

[1]	Az elsőfokú adóhatóság bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést folytatott le a felperesnél a felszámolási alatti időszakra (2011. július 5. - 2014. február 5.). Az ellenőrzés rögzítette, hogy a felszámolói díj számításának alapját képezte a zárójelentésben foglaltak szerint a csődeljárásról és a felszámolási eljárásról szóló 1991. évi XLIX. tv. (a továbbiakban: Cstv.) 49/D. § szerinti árbevétel, amely egyrészről tartalmazott ingatlan értékesítést, másrészt a Cstv. 59. § (1) bekezdés szerinti számítási alapként bérleti díjat, harmadrészt egyéb díjtételeket. A felperes a bérbeadásra vonatkozóan nem választotta az adókötelessé tételt. 

[2]	A felperes a teljes számla szerinti áfa összeget levonásba helyezte a 2014. I. negyedéves bevallásában, azonban a revízió megállapítása szerint az érintett összegből 5.950.692 forint adómentes értékesítéshez és szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódik. Az elsőfokú adóhatóság az ellenőrzött időszakra áfa adónemben az 5.951.000 forintot jogosulatlan visszaigénylésnek minősülő adókülönbözetként állapította meg, amely után adóbírságot szabott ki. A jogos visszaigénylés összege 7.986.000 forint volt. 

[3]	Az alperes a 2927688244 számú határozatával helybenhagyta az elsőfokú döntést. Indokolása szerint irreleváns, hogy a felszámolói tevékenység tartalmazza a fellebbezésben példálózó jelleggel felsorolt tevékenységeket is, ugyanis a Cstv. nem azokhoz kapcsolja a felszámolói díj megállapítását, hanem az adós értékesítéseihez. Pontosan megállapítható volt, hogy a felszámolói díj alapját képező adósi bevételek közül melyek adókötelesek, és melyek adómentesek, a tételes elkülönítés biztosított volt, lehetőség volt az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (továbbiakban Áfa tv.) 123. § (1)-(2) bekezdéseinek alkalmazására.

Az elsőfokú ítélet
[4]	Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével elutasította a felperes keresetét. Értékelése szerint a felszámolói tevékenység az alperes által is elismerten nem ingatlanügynöki működés, hisz jóval tágabb kört ölel fel, mint amiből az adós társaságnak végül bevétele származik. Ugyanakkor a Cstv. a felszámoló díjat az egyes hasznosítási tevékenységből befolyt árbevételhez köti, azaz pontosan meghatározható, hogy a díj az adós mely adómentes, vagy adóköteles tevékenységéhez kapcsolódik. Az Áfa tv. 120. § a) pontjából következően az adómentes tevékenységből származó árbevételhez kapcsolódóan meghatározott felszámolói díj nem lehet adóköteles és ugyanez fordítva is igaz. A felperes esetében az áfa szempontjából teljes mértékben oszthatatlannak vélt felszámolói tevékenységet maga a Cstv. osztja meg az egyes bevételekhez kapcsolódóan. Ezért irreleváns, hogy a felszámolói tevékenység a fellebbezésben, illetőleg a keresetben példálózó jelleggel felsorolt tevékenységeket is tartalmazza. Amennyiben a Cstv. a fellebbezésben felsorolt tevékenységekhez is közvetlenül rendelne felszámolói díjat, abban az esetben a tételes elkülönítés szabályai alapján az áfa kötelezettség meghatározható lenne, azaz a felperesi érvelés a tételes elkülönítés szabályainak is ellentmond. 
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[5]	A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, melyben annak hatályon kívül helyezését és elsődlegesen az alperesi határozat hatályon kívül helyezését, másodlagosan az elsőfokú bíróság új eljárásra és új határozat hozatalra utasítását kérte. 

[6]	A felszámoló bevételének tételes megoszthatóságára való bírói és adóhatósági hivatkozás az elkülönítési szabály alkalmazásának alátámasztására jogszabályellenes az Áfa tv. 123. § (1), (3) bekezdései, valamint a 2006/112. EK Irányelv alapján. Az adóst ugyanis a felszámolói díj előzetesen felszámított adója tekintetében a levonási jog akkor is megilletné, ha semmilyen adóköteles bevétele nem lenne. 

[7]	A felszámolói tevékenység a 6920 TEAOR számviteli, könyvvizsgálói, adószakértői tevékenység alá tartozik, és ez az Áfa tv. 82. § (1) bekezdésében foglalt fő szabály szerint a termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások hatálya alá tartozik 27%-os áfakulccsal. Súlyos tévedés az indokolásban az ezzel ellentétes bírói eljárás. A Cstv. 49/D.§-a és 59. § (1) bekezdése az érvényesíthető díj összegét szabályozzák.

[8]	Az alperes nem terjesztett elő írásbeli ellenkérelmet.

A Kúria döntése és jogi indokai
[9]	A felperes felülvizsgálati kérelme alapos. 

[10]	A Kúria a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. tv. (a továbbiakban: Pp.) 272.§ (2) bekezdés, 275.§ (2) bekezdésének megfelelően a jogerős ítéletet csak a felülvizsgálati kérelem keretei között, az ott megjelölt jogszabályok alapján vizsgálta felül, döntését a rendelkezésére álló iratok alapján hozta meg. 

[11]	A gazdasági társaságok felszámolás alá kerülésétől kezdődően a Cstv.27/A.§ (1) bekezdése alapján kirendelt felszámoló feladata a felszámolási eljárás lefolytatása. Az eljárás lefolytatását a felszámoló másnak nem engedheti át, teljesítési segédet is csak az őt kirendelő bíróság előzetes engedélyével vehet igénybe. 

[12]	Azt, hogy mik azok a tevékenységek, amelyek után a felszámoló a végrehajtást alá vont terhére költséget érvényesíthet, azaz díjat számíthat fel, a Cstv. különböző helyeken elszórtan szabályozza. Így a felszámoló tevékenységi körébe tartozik különösen az adós vagyoni helyzetének és a vele szemben támasztott követeléseknek a felmerése, a nyitó felszámolási mérleg elkészítése, a felszámolás végrehajtásához szükséges költségek megtervezése, ütemterv készítése, a bejelentett hitelezői igények felülvizsgálata, az adós követeléseinek behajtása, igényeinek érvényesítése, az adós vagyonának megóvásáról-, őrzéséről való gondoskodás, a vagyon értékesítése, a közbenső- illetve a zárómérleg elkészítése. 

[13]	Az egyes tevékenységeknek nincs önálló tarifája. Tevékenységért a felszámolót a Cstv. 59.§-a szerint megállapítandó, a Cstv. 57.§ (1) bekezdésébe a) pontjába tartozó, a Cstv. 57.§  (2) bekezdés g) pontjának megfelelően felszámolási költségnek minősülő, egységesen felszámított díj illeti meg. Az alperesi határozatban a Cstv. 49/D.§ nevesítésére azért kerülhetett sor, mert a felszámoló a Cstv. 57.§ (2) bekezdés g) pontja szerinti költségek sorában, élve a Cstv. szerinti lehetőséggel, önállóan érvényesítette az ingatlan értékesítéséhez tartozóan a 49/D. § (1) bekezdés szerinti mértékben járó felszámolói díjat. Ezért a Cstv. 49/D.§-át a Kúria a továbbiakban tételesen nem értékeli, azt a Cstv. 57.§ (2) bekezdés g) pontjával összefüggően kezeli. 

[14]	A felszámoló tevékenységének a Cstv.-n alapuló komplex jellege nem változik meg attól, hogy a díjszámítás alapjául szolgáló tételeket, a díjszámítás módszerét, a minimum és maximum összegeket a Cstv. szabályozza. Megjegyzi a Kúria, hogy míg az ingatlanok értékesítésére, a befolyt vételár-, mint felszámolói költség/díj-alap számítására a Cstv. tartalmaz önálló szabályt a [13] bekezdés szerinti módon, az ingatlan bérbeadásából származó bevétel  - keletkezési időpontjától függően - csak a Cstv. 59.§ (1) bekezdés szerinti befolyt követelésként, vagy az adós felszámolás alatti tevékenységéből eredő bevételként vehető figyelembe. 

[15]	A fentiek alapján megállapítható, hogy a felszámoló a felülvizsgálati kérelemben is hivatkozott komplex, de egységes szolgáltatást nyújtja, számláját áfa szempontjából eszerint kell kiállítani, és nem arra figyelemmel, hogy a felszámolás alá vont gazdasági társaság mely vagyontárgyaival milyen műveleteket végez. Ezért a Kúria a Pp. 275.§ (4) bekezdése és 339.§ (1) bekezdése alapján a jogerős ítéletet hatályon kívül helyezte, egyben az alperes határozatát is hatályon kívül helyezte az elsőfokú határozatra kiterjedően, és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. 

[16]	Az új eljárás során a felszámoló által kiállított számlát az áfa levonási jog gyakorlása szempontjából nem lehet a díjszámítás alapjául szolgáló gazdasági események szerint megbontani, azt az egységes felszámolói szolgáltatás nyújtásról kiállított bizonylatnak kell tekinteni. 

A döntés elvi tartalma

[17]	A felszámoló komplex, de egységes szolgáltatást nyújt. Számláját áfa szempontjából eszerint kell kiállítani, és nem arra figyelemmel, hogy a felszámolás alá vont gazdasági társaság mely vagyontárgyaival milyen műveleteket végez.

Záró rész
[18]	A pervesztes alperest a Pp. 270. § (1) bekezdése szerint alkalmazandó Pp. 78. § (1) bekezdése alapján kötelezte a pernyertes felperes elsőfokú és felülvizsgálati költségének megfizetésére. 

[19]	A tárgyi illetékfeljegyzési jog folytán le nem rótt kereseti és felülvizsgálati eljárási illetéket a pervesztes alperest az illetékekről szóló 1990. évi XCIII. törvény 5. § (1) bekezdés c/ pontja alapján megillető illetékmentességre figyelemmel a költségmentesség alkalmazásáról a bírósági eljárásban szóló 6/1986. (VI.26.) IM rendelet 14. §-a alapján az állam viseli.

[20]	A tárgyalás tartását a felek egyike sem kérte, és mivel a Pp. 272.§ (2) bekezdése a felülvizsgálati kérelem kiegészítését, a 275.§ (1) bekezdés pedig a bizonyítást zárja ki, nem merült fel a tárgyalás tartásának szükségessége. A Kúria a felülvizsgálati kérelmet tárgyaláson kívül bírálta el.
Budapest, 2016. június 9.
dr. Hajnal Péter sk. a tanács elnöke, Huszárné dr. Oláh Éva sk. előadó bíró, dr. Heinemann Csilla sk. bíró