A Kúria
mint felülvizsgálati bíróság
ítélete

Az ügy száma: Pfv.V.21.147/2016/5.	

A tanács tagjai: . Molnár Ambrus a tanács elnöke, Dr. Magosi Szilvia előadó bíró, Dr. Madarász Anna bíró 
	
A felperes:
A felperes képviselője: Dr. Pokó Diána ügyvéd
Az alperes: 	
Az alperes képviselője: 
	
A per tárgya: jogalap nélküli gazdagodás megfizetése 	
A felülvizsgálati kérelmet benyújtó fél: felperes 
	
A másodfokú bíróság neve és a jogerős határozat száma: 
Egri Törvényszék 2.Pf.20.016/2016/4.
Az elsőfokú bíróság neve és a határozat száma: 
Egri Járásbíróság 6.P.21.224/2015/14.
Rendelkező rész 
- A Kúria a jogerős ítéletet hatályában fenntartja.

- A le nem rótt felülvizsgálati eljárási illetéket az állam viseli.

Az ítélet ellen felülvizsgálatnak nincs helye.

Indokolás

A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1]	Az adóhatóság a 2002-2006. évekre bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett a felperesnél személyi jövedelemadó és százalékos egészségügyi hozzájárulás nemekben, melynek eredményeként a 2011. május 13-i határozatában 6.270.137 forint adókülönbözet, 3.134.984 forint adóbírság és 2.524.649 forint késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte. Elsőfokú határozatának indokolásában rögzítette, hogy a 2002-2004. években a felperesnél rendelkezésre álló források, bevételek nem fedezték a felmerült kiadásokat. A forráshiány kétségessé tette a felperes által benyújtott adóbevallás adatai valódiságát, ezért az adó alapját becsléssel [2003. évi XCII törvény (a továbbiakban: Art.) 109. § (1) bekezdés] kellett megállapítani. Az így megállapított adóalaptól való eltérést a felperes hitelt érdemlő adatokkal igazolhatta. A hatósági eljárás során négy kölcsönszerződést csatolt, melyek szerint 2001. szeptember 10. és 2004. november 25. között összesen 55.000.000 forintot kapott kölcsön külföldön élő nagybátyjától. Az 55.000.000 forint nem volt elfogadható forrásként, mert a felperes által hivatkozott kölcsönök nem nyertek hitelt érdemlően bizonyítást. A feltárt bizonyítékok arra utaltak, hogy kölcsönszerződések elkészítését, majd 2010. október 12-én ajándékká történő átminősítését kizárólag a felperes adóvizsgálata során feltárt adókötelezettség csökkentése motiválta. 
[2]	A felperes a határozat elleni fellebbezésében arra hivatkozott, hogy adójogi szempontból ugyanazon tényeket nem lehet kétféle módon megítélni. Az adóhatóság az ajándékozási szerződésre figyelemmel a 2011. január 28-án kelt fizetési meghagyásával 16.880.000 forint ajándékozási illeték megfizetésére kötelezte. 
[3]	A másodfokú hatóság a 2011. július 8-án kelt határozatával helybenhagyta az elsőfokú határozatot. Indokolásában kiemelte, hogy a bizonyítási eljárás adatai alapján nem igazolt a kölcsönügyletek, illetve az ajándékozás létrejötte. 
[4]	A bíróság jogerős ítéletével a másodfokú közigazgatási határozatot az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte és az elsőfokú közigazgatási szervet új eljárás lefolytatására kötelezte. Helytállónak tartotta a felperes azon érvelését, miszerint az adóhatóság ugyanazt a pénzösszeget kétféle módon nem minősítheti attól függően, hogy becslési eljárásról van-e szó, vagy az illetékhatóság jár el az ajándékozási illeték kiszabása során. A Kúria mint felülvizsgálati bíróság a 2014. április 23-án meghozott ítéletével a jogerős ítélet felülvizsgálati kérelemmel támadott részét hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét teljeskörűen elutasította. Rámutatott arra, hogy a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az Art. 109. § (3) bekezdése szerint a felperesnek kellett hitelt érdemlő adatokkal igazolnia, a bizonyítatlanság az ő terhére esik. Az illetékügyben hozott fizetési meghagyás a becslési eljárás, valamint az annak eredményeként hozott jogerős közigazgatási határozat bírósági felülvizsgálata során nem releváns, az adóhatóság az Art. 1. § (7) bekezdésére figyelemmel a szerződéseket jogosult valódi tartalmuk szerint minősíteni, és ennek konzekvenciáit levonni többek között a vagyonosodási vizsgálat során. A jogerős fizetési meghagyás bírósági felülvizsgálata nem képezte a per tárgyát, a fizetési meghagyásra sem az elsőfokú bíróság, sem a Kúria nem tehet megállapításokat.
[5]	A felperes 2014. október 9-én az illetékügyben hozott fizetési meghagyás ellen felügyeleti intézkedés iránti kérelmet terjesztett elő. Az adóhatóság a felügyeleti intézkedést mellőzte. A kérelemben előadottakkal kapcsolatban utalt arra, hogy az adóhatóság nem adóztatta meg kétszeresen az ügyleteket. Az, hogy az ellenőrzési eljárásban nem fogadta el hitelt érdemlő bizonyítékként a szerződéseket, nem jelenti az ajándékozási szerződés polgári jogi értelemben vett semmisségét. Ebből következően az illetékkiszabás során az ajándékozási szerződést érvényesnek és valósnak kellett elfogadni. Az ajándék megszerzése után - közvetlenül a jogügyletből eredően - sem az ajándékozót, sem a megajándékozottat nem terhelte személyi jövedelemadó, illetve egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettség. A felek közötti ajándékozási jogügylet érvényessége az adózó részéről sem vitatott, ezért az ajándékozás tényére tekintettel az adóhatóság jogszerűen állapított meg illetékfizetési kötelezettséget.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[6]	A felperes a 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: új Ptk.) 6:579. § (1) bekezdésére alapított keresetében 16.880.000 forint és ezen összeg után 2014. július 2. napjától a kifizetés napjáig járó, a Ptk. 301. § (1) bekezdése szerinti kamat megfizetésére kérte kötelezni az alperest. Álláspontja szerint a Kúria közigazgatási határozat felülvizsgálata iránti perben hozott ítéletének hatályba lépésével az általa illetékként megfizetett 16.880.000 forint visszajár, mert az adóhiány megállapítása és az illeték kiszabása ugyanazt a gazdasági eseményt érinti és az 1990. évi XCIII törvény (a továbbiakban: Itv.) 17. § (1) bekezdés c) pontja szerint ugyanazon tárgyra vonatkozóan mindkét adóteher nem állapítható meg. Az 55.000.000 forint kölcsön, majd később ajándéknak minősített tétel után személyi jövedelemadó és egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettség megállapításának, valamint egyúttal illeték kiszabásának nincs helye, mert ezzel ugyanazon jogi tárgyat kettős adóztatással sújtanák. Az adóhatóság mindezekre tekintettel jogalap nélkül jutott 16.880.000 forinthoz, melyet köteles visszatéríteni.
[7]	Az alperes ellenkérelmében a kereset elutasítását kérte. Védekezése szerint a felperes fizetési kötelezettsége az adóhatóság jogerős határozatán alapul, így a jogalap nélküli gazdagodás fogalmilag kizárt. Az illetékügyben hozott jogerős fizetési meghagyás teremtette meg a jogalapját annak, hogy a felperes a központi költségvetési számlára befizetést köteles teljesíteni. Az adóhatósági határozat jogszerűségét a másodfokú adóhatóság, illetve kereset alapján a közigazgatási és munkaügyi bíróság lett volna jogosult vizsgálni. 
Az első- és másodfokú ítélet
[8]	Az elsőfokú bíróság ítéletével a keresetet elutasította. Egyebekben akként rendelkezett, hogy a felperes a költségeit maga, a le nem rótt illetéket pedig az állam viseli. Indokolása szerint az alperes nem jogalap nélkül jutott a felperes által befizetett illetékhez, hiszen annak megfizetése az adóhatóság jogerős fizetési meghagyásán alapult. Mivel a bíróság az illetékfizetéssel kapcsolatos alperesi eljárás jogszerűségét csak hatáskör elvonás útján vizsgálhatná, kötve volt a kereset jogcíméhez, mely helyesen az illetékfizetésre kötelező határozat meghozatalakor hatályos 1959. évi IV. törvény (a továbbiakban: Ptk.) 361. § (1) bekezdése. Tekintettel arra, hogy e körben a jogalap nélküli gazdagodás egyik legfontosabb feltétele a jogalap nélküliség nem állapítható meg, a felperes keresetét el kellett utasítani. A kereset megalapozatlanságát támasztotta alá az a bírói gyakorlat is, miszerint a jogalap nélküli gazdagodás szabályainak alkalmazására csak akkor kerülhet sor, ha a jogvita a felek viszonyára irányadó speciális jogszabályok, a jelen esetben az Art., vagy a Ket. alapján nem bírálható el (BH1997. 483.).
[9]	A másodfokú bíróság ítéletével helybenhagyta az elsőfokú bíróság ítéletét. Rendelkezése szerint a le nem rótt fellebbezési eljárási illetéket az állam viseli. 
[10]	A jogerős ítélet indokolásában kifejtette: a vagyonosodási becslési eljárásnak, a személyi jövedelemadó és az egészségügyi hozzájárulás adónemben lefolytatott utólagos vizsgálatra irányuló ellenőrzésnek más volt a tárgya, mint az ajándékozási illetékhez kapcsolódó eljárásnak. Az első eljárás során a kölcsönügyleteket az Art. 1. § (7) bekezdése, valamint 108. §-a alapján vizsgálva jutott az első- és másodfokú adóhatóság, a közigazgatási határozatok bírósági felülvizsgálata iránti perben pedig a Kúria arra a következtetésre, hogy a kölcsönügyletek nem valósak, mert a kölcsönadónak nem volt a kölcsön nyújtásához kellő fedezete. A bevételek és a kiadások szembeállításával következtetett az adóhatóság arra, hogy a felperes terhére adókülönbözet és adóhiány állapítható meg és ennek szankciójaként adóbírságot, valamint késedelmi pótlékot szabott ki. Ezzel szemben az ajándékozási illeték kiszabásának alapját a kölcsönügyletben érintett felek 2010. október 12-i megállapodása képezte, mely szerint a kölcsönadó eltekint a kölcsön visszafizetésétől és azt a felek ajándéknak tekintik. Az ajándékozási illeték kiszabása ellen a felperes nem élt jogorvoslattal, a fizetési meghagyás jogerőre emelkedett. Helytálló ezért az elsőfokú bíróság azon következtetése, miszerint nem állapítható meg a jogalap nélküli gazdagodás egyik legfontosabb feltétele, a jogalap nélküliség. A felperes keresete mind a Ptk. 361. § (1) bekezdése, mind az új Ptk. 6:579. § (1) bekezdése alapján akkor vezethetett volna eredményre, ha az adóhatóság a rovására jogalap nélkül jutott volna vagyoni előnyhöz. A felperes az Itv. 17. § (1) bekezdés c) pontjára tévesen hivatkozott, mert az ajándék megszerzése után közvetlenül ezen jogügyletből eredően sem az ajándékozót, sem a megajándékozottat nem terhelte személyi jövedelemadó, illetve egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettség. Az adózót kizárólag ajándékozási illeték fizetési kötelezettség terhelte. A felperesi felvetések érdemben a fizetési meghagyáshoz kapcsolódó esetleges közigazgatási perben lettek volna elbírálhatóak. A másodfokú bíróság álláspontja szerint azonban miután két jogügyletről és annak jogi következményeiről van szó, ez az eljárás nagy valószínűséggel nem vezetett volna eredményre. A felügyeleti intézkedés elrendelésének az Art. szabályai szerint csak akkor lett volna helye, ha a felülvizsgálandó határozat jogszabálysértő. Amennyiben a felperes az alperesi magatartás jogellenességét állítja, úgy kártérítési pernek lehetett volna helye, melynek elbírálása a törvényszék hatáskörébe tartozik. A Pp. 3. § (2) bekezdése szerinti kereseti kérelemhez kötöttség elve miatt az elsőfokú bíróságnak kizárólag a felperes által megjelölt jogcím alapján kellett elbírálnia a keresetet. A kereset ezen az alapon nem volt teljesíthető, mivel az alperes terhére nem volt megállapítható vagyoni előnyszerzés a felperes rovására.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem 
[11]	A felperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet elsőfokú ítéletre is kiterjedő hatályon kívül helyezésével a kereseti kérelemnek helyt adó döntés hozatalát kérte. Álláspontja szerint a jogerős ítélet sérti a Pp. 206. § (1) bekezdésében foglaltakat, mert a másodfokú bíróság a bizonyítékok mérlegelése során nyilvánvalóan helytelen, logikailag ellentmondó következtetésre jutott. Az okiratokkal igazolt tényekkel ellentétesen, tévesen értelmezte az Itv. 17. § (1) bekezdés c) pontját, amikor arra a következtetésre jutott, hogy az alperes nem jogalap nélkül gazdagodott a befizetett illetékkel azon okból, hogy az az adóhatóság jogerős fizetési meghagyásán alapult. 
[12]	Tény, hogy a fizetési meghagyás jogerőre emelkedésekor az illeték tárgyát képező 55.000.000 forintra vonatkozóan nem volt személyi jövedelemadó és egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettsége. Ez az adófizetési kötelezettség az illeték kiszabását követően, 2011. július 14. napján állt be. A két adóhatósági eljárás tárgya ugyanazon gazdasági eseményre vonatkozik. A Kúria ítéletével személyi jövedelemadó és egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettséget írt elő, így azt kell fizetni, illetéket viszont nem, mert az Itv. 17. § (1) bekezdés c) pontja értelmében mentes az ajándékozási illeték alól az olyan ajándék megszerzése, amely után a megajándékozottat személyi jövedelemadó, egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettség terheli. 
[13]	A másodfokú bíróság is elismerte, hogy ugyanazon jogügylet több adóágon való megterhelése valósult meg. Az Itv. 17. § (1) bekezdés c) pontjának téves értelmezése a részéről abból az elvárásból ered, hogy e jogszabály alkalmazásához szükséges személyi jövedelemadó és egészségügyi hozzájárulás fizetési kötelezettség közvetlenül az ajándék megszerzéséből fakadjon, vagy közvetlenül az ajándék megszerzése után terhelje a megajándékozottat. Ez azonban olyan korlátozó értelmezés, amely nem egyeztethető össze a jogalkotó céljával és nem következik a jogszabály nyelvtani értelmezéséből.
[14]	A Kúria ítéletének hatálybalépésével az alperes az ajándékozási illeték összegével jogalap nélkül gazdagodott, a vagyoni előny kimutatható, hiszen a 16.880.000 forint 24 havi pótlékmentes részletben megfizetésre került. 
[15]	A felperes felülvizsgálati kérelmében hangsúlyozta: jelen eljárásával nem a fizetési meghagyást és nem is az adót megállapító közigazgatási eljárást sérelmezte, hanem azt, hogy ugyanazon gazdasági eseményt érintően illeték és adó fizetésével az alperes az Itv.-be ütköző módon jogalap nélkül gazdagodott, így az új Ptk. 6:579. § (1) bekezdése alapján a megfizetett illeték visszajár. 
[16]	Az alperes a felülvizsgálati ellenkérelmében hatályában fenntartani kérte a jogerős ítéletet. Kiemelte, hogy az adóhatósági határozat jogszerűségét a másodfokú adóhatóság, illetve a közigazgatási és munkaügyi bíróság jogosult vizsgálni. A fizetési meghagyás jogszerűsége nem képezte a jelen per tárgyát. A felperes fizetési kötelezettségének jogalapja az adóhatóság jogerős határozata, melyhez képest fogalmilag kizárt a jogalap nélküli gazdagodás.
A Kúria döntése és jogi indokai
[17]	A felperes felülvizsgálati kérelmében a másodfokú bíróság jogsértését abban jelölte meg, hogy az Itv. 17. § (1) bekezdés c) pontjának a bizonyított tényekkel ellentétes értelmezésével tévesen következtetett arra, miszerint az alperes nem jogalap nélkül gazdagodott a befizetett illetékkel, mert az az adóhatóság jogerős fizetési meghagyásán alapult [Pp. 270. § (2) bekezdés]. A Kúria ezért a jogerős ítéletet ebben a keretben vizsgálta felül [Pp. 275. § (2) bekezdés] és azt állapította meg, hogy a felülvizsgálati kérelem a következők miatt nem alapos.
[18]	Keresetében a felperes két közigazgatási jogviszonyon alapuló, szerinte indokolatlan vagyoneltolódást kívánt a jogalap nélküli gazdagodás szabályainak [új Ptk. 6:579. § (1) bekezdés] alkalmazásával rendezni. A hivatkozott polgári jogi jogviszony (kötelem) létrejöttének olyan vagyoni előny keletkezése a feltétele, melyet az egyik fél a másik rovására jogalap nélkül szerzett. Az adott esetben az alperes szerzése jogerős közigazgatási határozatokon alapult, melyeket tárgyukra, tartalmukra is figyelemmel a felperes perbeli követelésének alapjául hivatkozott jogviszony megítélésekor tényként kellett kezelni. A felek közötti vagyoneltolódás alapját adó, a felperest két különböző ügyben fizetésre kötelező jogerős közigazgatási határozat érvényessége, jogszerűsége a jelen perben nem volt megkérdőjelezhető. A felperes bejelentésére indult illeték ügyben a polgári jogi jogügyletet érvényesnek fogadta el a hatóság, mivel az eljárás során nem merült fel ezzel ellentétes adat (jognyilatkozat, polgári perben hozott jogerős ítélet). Az Art. 1. § (7) bekezdése értelmében ugyanakkor egy polgári jogi szempontból érvényes jogügylet az adóhatósági eljárásban minősülhet adóügyi szempontból eltérően. Az adóhatóság ilyen minősítése azonban nem hat ki a közjogi jogviszonyban nem álló harmadik személyre, nem érinti a felek polgári jogi jogviszonyát. 
[19]	A keresetben hivatkozott két eltérő tárgyú ügyben meghozott és egyaránt jogszerűnek tekintendő fizetésre kötelező jogerős határozatot a másodfokú bíróság helytállóan értékelte a jogalap nélküli gazdagodás szempontjából olyan tényként, melyhez képest nem volt megállapítható, hogy indokolatlan az a vagyoneltolódás, melyet a felperes a jelen perben rendezni kért.
[20]	A Kúria mindezekre tekintettel a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
Záró rész
[21]	A felülvizsgálati kérelem nem vezetett eredményre, ezért a felperes teljes költségmentessége folytán le nem rótt felülvizsgálati eljárási illeték viseléséről az Itv. 74. § (3) bekezdése folytán alkalmazandó 6/1986. (VI. 26.) IM rendelet 14. §-a alapján kellett rendelkezni. Az alperesnek a felülvizsgálati eljárásban felszámítható költsége nem merült fel.
Budapest, 2017. április 26.
Dr. Molnár Ambrus s.k. a tanács elnöke, Dr. Magosi Szilvia s.k. előadó bíró, Dr. Madarász Anna s.k. bíró